¡OJO! ¡IMPORTANTE NOVEDAD AL FINAL!
Empecemos
por el “Impuesto por Ganancia Patrimonial”. Es un impuesto que debe pagar en el IRPF el
transmitente en ventas, donaciones, etc., y grava el teórico enriquecimiento
que ha experimentado mientras el bien fue suyo. Es decir si cuando lo adquirió
valía 100.000 y cuando lo trasmite, 200.000, se considera que hubo una ganancia
de 100.000. El impuesto puede llegar
hasta un 27%, es decir unos 27.000 euros en el ejemplo. Ello aparte del impuesto
autonómico por donaciones o transmisiones que pagará el adquirente. Los valores aplicados son como mínimo
los de Hacienda. Quedan excluidas “Las transmisiones lucrativas por causa de
muerte del contribuyente”, es decir que no existe la “plusvalía del muerto” (como
en tiempos en que, aparte de pagar los herederos por sucesiones, tenían que incluir en la declaración del IRPF del muerto la presunta “ganancia”). No obstante, a día de
hoy, quede claro, no existe ya la “plusvalía del muerto”.
Vamos
ahora al caso de Galicia. En la ley de Galicia, dentro del título X que regula “La
sucesión por causa de muerte” se comprenden los pactos sucesorios (apartación y
mejora), es decir que se puede ser causante “por causa de muerte” en favor de hijos o nietos sin necesidad
de morirse y así lo reconoce la ley del Impuesto de Sucesiones en su art. 24.1º,
que dice que son adquisiciones por causa de muerte las producidas como
consecuencia de pactos sucesorios. Así pues, no sería de aplicación el impuesto
sobre “Ganancia Patrimonial” a los pactos sucesorios, puesto que el art. 33.3.b de la ley del IRPF excluye
del tal concepto (plusvalía del muerto) las transmisiones por causa de muerte.
Hasta
el 2012 esta doctrina era pacífica (no existe plusvalía del muerto en el pacto
sucesorio) y así lo recogían muchas sentencias del T.S. de Justicia de Galicia,
como por ejemplo las de 16 de julio de 2012 (O
criterio da DXT compartido por este tribunal, que considera que o PACTO DE
MELLORA e unha disposición mortis causa e de feito foi liquidada como tal por
los Imposto de Sucesions) o la de 24 de septiembre de 2012, que cita expresamente
el art. 33.3.b, que excluye las transmisiones por “causa de muerte”. Ello hizo
que los gallegos, confiados en su legislación, se lanzaran a utilizar
masívamente estas figuras exentas tanto en renta como en sucesiones (por debajo del mínimo
exento de 125.000); para tres finalidades fundamentalmente:
1.-Para
favorecer al hijo que les atiende en su vejez.
2.-Para
dar vivienda al hijo que está en el paro.
3.-Para
inmatricular fincas no registradas por “doble título”.
En
estas que llegó la sentencia del TSJG de 6 de febrero de 2013 que ha producido
una especie de explosión atómica “hacia atrás”. Viene a entender (conta-legem)
que el pacto de mejora con entrega de bienes es una transmisión inter-vivos y
no por causa de muerte, es decir una donación y debe tributar: a) En cuanto al transmitente, en renta hasta
el 27%; b) Se supone que en ese caso también deberá tributar por donaciones. Lo
que pasa es que la Xunta
no lo cree y lo hace tributar por “Sucesiones”. O sea que la situación actual es que la Xunta cree en la autonomía
legislativa de Galicia, pero el Estado no.
Todo
esto ha llevado a que los paisanos mejorantes se encuentren con amargas
sorpresas al solicitar asesoría del técnico del Fisco para efectuar en 2013 su Declaración de la Renta 2012. Se les solicitan
cantidades de decenas de miles de euros en base a una cuestión controvertida que
liquida de un soplo los ahorros de su vejez. Como todo ello está pendiente,
creo, de un recurso de unificación de doctrina ante el propio Tribunal de
Justicia de Galicia, ya que las leyes son leyes para todos, y no es de recibo
que unas lo sean para el Estado y otra para Galicia, es por lo que Jacques se
atreve a plantear una serie de cuestiones, por si se estima oportuno que sean
resueltas. Lo primero de todo es el carácter multiforme del pacto sucesorio;
aquí se habla del de mejora pero creo que vale también para el de apartación.
Veamos
caso por caso:
1.-Pacto de mejora sin entrega de
bienes con reserva de facultades dispositivas.-El mejorante adjudica un bien al
mejorado mortis causa (para cuando se muera), pero se reserva la facultad de
disponer a favor de otras persona, ya sea por testamento, venta, ect.
Comentario.-Este pacto viene a
ser una modalidad del “testamento” y parece un tanto absurda la posible
aplicación del concepto “ganancia patrimonial” al transmitente, toda vez que
prácticamente aun no ha transmitido nada.
2.-Pacto de mejora sin entrega de
bienes, sin reserva de facultades dispositivas.-El mejorante adjudica un bien
al mejorado mortis causa, sin reservarse facultades de disposición.
Comentario.-No habiendo entrega
física, tampoco parece aplicable el concepto de “ganancia”, máxime teniendo en
cuenta que no es seguro que el mejorado llegue a hacerse con el bien ya que
existen diversas circunstancias que pueden impedirlo y luego veremos:
incumplimiento de pactos, deficiente prestación de alimentos, etc.
A continuación vienen los dos
supuestos más controvertidos:
3.-Pacto de mejora con entrega de
bienes con reserva de facultades dispositivas.-El mejorante adjudica mortis
causa y entrega de presente al mejorado un bien, pero se reserva la facultad de
disponer de él a favor de otros, ya sea por testamento, venta. etc., es decir
que solo se consolida a su muerte. El mejorado también puede haber dispuesto,
en cuyo caso la restitución (y disposición del mejorante) se sustituye por “la contraprestación obtenida, sea el precio, en una venta, sea otra finca, en una permuta, sean acciones, etc”.
Como
este caso es complicado, pongamos un caso práctico, muy frecuente por otra
parte:
Pedro
sufre un infarto a los 48 años y, preocupado por su discapacidad, mejora con un
piso a su atento hijo Perico que se ofrece a cuidarlo. Pasa medio siglo, pongamos, y los
avances de la medicina llevan a Pedro hasta los 98 haciéndose muy gravosos para Perico los
cuidados, por lo que solo está dispuesta a cuidarle su hija Perica, ante lo que
Pedro dispone de este mismo bien por mejora a favor de la citada hija.
Comentario:
Uno se hace estas preguntas: ¿Debe aplicarse el concepto de “ganancia
patrimonial” a Pedro en vida? ¿O a su fallecimiento? ¿Por la primera mejora a favor de Perico? ¿Por la
segunda a favor de Perica? ¿Por las dos? ¿Y si mejora con el mismo bien
sucesivamente a Perico, Perica, Periquín y Periquita? Ocurre. También puede
suceder que Perico, al fallecimiento de Pedro, esté seguro de que el bien es
suyo y luego se abra el testamento y resulte que ha sido legado Periquita.
¿Qué
es más correcto, aplicar el concepto de “ganancia patrimonial” en el momento
del pacto de mejora o en el del fallecimiento? Y no vale como argumento, porque es anti-jurídico, que en ese caso Hacienda no cobraría (sería "plusvalía del muerto").
4.-Pacto
de mejora con entrega de bienes sin reserva de facultades dispositivas por
parte del mejorante. Este es el supuesto más favorable al mejorado, pero como
los anteriores, en tanto no muera el mejorante, puede quedar sin efecto, es
decir verse afectado de ineficacia radical en base a su contenido típico, o sea sin recurrir a ninguna figura de nulidad o anulabilidad civil o
contenciosa distinta del propio pacto sucesorio. Dichas causas de ineficacia
las detalla el art. 218 de la ley de Galicia; las más frecuentes son:
—Incumplimiento
de obligaciones asumidas; las habituales suelen ser las de “cuidados y asistencia”. En
estos casos, por ejemplo “por incompatibilidad de horarios sobrevenida”, el
pacto se extingue, bien en vía voluntaria, bien contenciosa por la causa 1ª del 218. El mejorante puede
volver a disponer del bien o su equivalente subrrogado y de hecho suele hacerlo a favor de otro hijo, si lo
encuentra bien dispuesto.
—Por
causas de desheredación, indignidad, etc, es decir arts. 756 y 853.1º del CC.
La más corriente es la discrepancia en cuanto al alcance de los alimentos entre
parientes (el hijo debe llevar al padre al médico, velar por su movilidad,
alimentación, etc, 148 y 151 LG). Estas obligaciones duran hasta el
fallecimiento del alimentista, en cuyo momento se consolida el pacto de mejora.
—Otras
causas especiales que se incluyan en el pacto.
Pongamos
el supuesto anterior de Pedro que mejora a Perico a los 48 años, en atención a los cuidados y asistencia que éste le presta. Medio siglo
después a Pedro hay que llevarlo en silla de ruedas y Perico, renuente a ello, voluntaria o
forzosamente, es apartado de la mejora, que ahora pasa a recaer en Perica.
¿Existe
ganancia patrimonial en algo que no se consolida hasta la muerte del mejorante? Y, toda vez que el 1º pacto de mejora puede quedar sin efectos ¿desde que fecha a que fecha se computa la ganancia? La aplicación coherente del concepto de “Ganancia”
a la Mejora
implica que si el 1º pacto queda sin efectos (fiscales incluidos) y caso de que
se vuelva mejorar con el mismo bien a
otro hijo, la “Ganancia” se devengue otra vez desde el mismo día en que lo
adquirió el propio causante.
Es
importante que el Tribunal Superior de Justicia de Galicia estudie con atención
todas estas cuestiones; ellas determinarán la supervivencia o no es esta
institución del derecho gallego. Pues si bien es cierto que los padres o
abuelos están dispuestos a utilizar el piso o la leira para mejorar la
“afectividad” de sus deudos, es claro que no quieren perder los ahorros de la
vejez, algo que implica la aplicación del concepto de “Ganancia”. De mantenerse
la aplicabilidad de este gravamen, el pacto sucesorio habrá desaparecido de la
faz de Galicia, pues ningún asesor, abogado o notario se atreverá a sugerirlo
en el futuro, con lo que el posible beneficio de la AEAT sería algo episódico. También
sería bueno que el Parlamento Gallego abrogara el Capítulo III (de los pactos
sucesorios) del Título X (De la sucesión por causa de muerte) de la Ley de Galicia, asumiendo que
el Estado no reconoce autonomía a Galicia en estas cuestiones y no cree que
esta forma de suceder lo sea “por causa de muerte”. Por último, el propio Estado Central debería actuar con una personalidad única y no esquizofrénica (doble), entre el Ministerio de Justicia y el Ministerio de Hacienda, creando equívocos al ciudadano. Esto es así porque el Ministerio de Justicia considera los pactos sucesorios actos "mortis causa" y obliga a inscribirlos en el Registro General de Actos de Última Voluntad, como los testamentos (no así a la donaciones), mientras que el Ministerio de Hacienda, a efectos de "Ganancia Patrimonial" prefiere considerarlos actos entre vivos.
En
cualquier caso, los juristas estamos seguros de que tendremos una buena
sentencia del TSJ de Galicia, de cuya pericia técnica nadie duda, en
particular, analizando los diversos supuestos.
Piénsese que con solo una
modalidad que se eximiera (ejemplo, el pacto de mejora con reserva de facultades
dispositivas), esta figura podría seguir siguiendo útil para alguno de los usos
actuales de la institución, es de decir como título de inmatriculación.
Jacques cree que también sería bueno que, para el caso de que el TSJG optarse por atribuir el carácter de "inter-vivos" a los pactos sucesorios gallegos (y subsiguiente aplicación del concepto de "Ganancia Patrimonial"), se determinase en la Resolución que se adopte el efecto retroactivo o irretroactivo de la doctrina. Dicho de otra forma, las consecuencias para los que en el pasado, confiados en una linea legal (Ley de Galicia, Ley Impuesto Sucesiones), administrativa (DXT, Registro Últimas Voluntades) y jurisprudencial (TSJG) clara y sostenida, han incurrido en un pacto sucesorio de funestas consecuencias para sus ahorros, algo que jamás habrían hecho de haber conocido previamente dichas consecuencias. Debe considerarse el aspecto de engaño que un Estado de personalidad única (el Estado Central y la Xunta son lo mismo) ha infligido a sus ciudadanos: Por una parte, autonómica, le dice que el pacto sucesorio es un acto por causa de muerte y le cobra impuesto de Sucesiones; por otro, central, sostiene que de eso nada, y le cobra por Ganancia en el IRPF. Para colmo sostiene que ambos son impuestos son incompatibles, pero que su mano izquierda no se entera de lo que hace su mano derecha. Todo esto es absurdo y debe aclararse.
P. D. SOLUCIONES PARA "MIENTRAS TANTO:
¿Qué solución existe de
mantenerse el gravamen por Ganancia o mientras no se aclare la cosa?
Teniendo
en cuenta que el “pacto sucesorio” es una especie de testamento pactado,
existen otras instituciones que permiten alcanzar finalidades parecidas pero
sin tamaños inconvenientes.
—Adjudicación
al hijo de cupo particional “en vida” en escritura pública, conforme al art. 274 de la Ley de Galicia, aceptándolo el
adjudicatario, al que se faculta para administrar, disponer, gravar o hipotecar el bien. Se le puede dar todo el carácter irrevocable que se quiera con carácter obligacional, siempre que responda a servicios prestados (cuidados).
Comentario de Jacques: Es una pena tener que VOLVER A INVENTAR el "pacto sucesorio" con carácter consuetudinario, ahora que ya estaba en la Ley.
—Esta solución es útil
para dos de las tres finalidades actuales del pacto sucesorio (favorecer al
hijo que te cuida; dar vivienda al hijo parado), pero no para la tercera (servir
como uno de los dos títulos necesarios para registrar una finca).
Atención, atención:
Hace
unos días el Tribunal Superior de Xusticia de Galicia ha resuelto
definitivamente la cuestión, estableciendo que los pactos sucesorios (Apartación
y Mejora) son sucesión por causa de muerte (tal como dice la Ley), por lo que les es
inaplicable el concepto “Ganancia Patrimonial” en el IRPF. Asimismo ha anulado
la única sentencia discrepante.
